Направлением современного развития экономики страны в социальном и экономическом аспектах является политика ресурсосбережения, которая предусматривает повышение эффективности общественного производства на основе всеобщей экономии материальных, денежных и трудовых ресурсов. Политика ресурсосбережения для многих организаций служит дополнительным источником удовлетворения возрастающих потребностей общества. Для ее реализации необходима информация о наличии и движении материальных ресурсов, в первую очередь материально-производственных запасов, благодаря которым организации осуществляют свою производственную деятельность. Наиболее достоверная информация формируется в рамках бухгалтерского учета, организация которого требует соблюдения принципов и требований нормативных актов.
В системе бухгалтерского учета под материально-производственными запасами понимают группу оборотых активов, которые представлены следующими видами ценностей: сырье, основные и вспомогательные материалы, полуфабрикаты, комплектующие изделия, тара, строительные материалы, товары для перепродажи, готовая продукция и т.п. Выделенные классификационные признаки материально-производственных запасов характерны для организации синтетического и аналитического учета, а также формирования отчетной информации об остатках, поступлении и выбытии сырья и материалов в производственной и эксплуатационной деятельности предприятия.
Порядок формирования информации о поступлении и выбытии материальных запасов в системе бухгалтерского учета регламентируется национальным стандартом Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01), утвержденным Приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н, а также Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденным Приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н.
Для учета материально-производственных запасов предусмотрена система бухгалтерских счетов, определенная Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденным Приказом Минфина от 31.10.2000 N 94н. К синтетическим счетам для учета материально-производственных запасов относятся: 10 «Материалы», 11 «Животные на выращивании и откорме», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция».
Для учета материалов, не принадлежащих предприятию, или временно находящихся в его распоряжении предусмотрены забалансовые счета 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение», 003 «Материалы, принятые в переработку», 004 «Товары, принятые на комиссию» [4].
Материально-производственные запасы предназначены для использования организацией в течение одного производственного цикла выпуска продукции. Как правило, производственный цикл определяется одним месяцем. При осуществлении производств с длительным циклом материальные запасы используются не более 12 месяцев. Несмотря на то, что материально-производственные запасы, как и основные средства, имеют материально-вещественную форму, они отличаются небольшой стоимость, то есть менее лимитированной суммы для объектов основных средств равной 40 000 рублей за единицу.
В соответствии с ПБУ 5/01 материальные запасы оцениваются при принятии к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которая представляет собой сумму всех затрат, связанных с приобретением, изготовлением и доведением до потребления [3]. Порядок формирования фактической себестоимости определяется способом и источником поступления материалов на предприятие.
Согласно ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» к основным фактическим затратами, формируемым себестоимость материально-производственных затрат относятся:
– покупная стоимость ценность, определенная договором с поставщиком;
– стоимость консультационных, посреднических, информационных и других услуг, связанных с приобретением сырья и материалов;
– таможенные сборы и пошлины;
– транспортно-заготовительные расходы;
– расходы, связанные с доведением материально-производственных запасов до пригодного состояния для использования в производственных целях.
Транспортно-заготовительные расходы являются одной из значимых статей расходов в фактической себестоимости материально-производственных запасов. Она формирует информацию по транспортным расходам, страхованию, складскому хранению на этапе движения от поставщика до конечного потребления. При создании организацией материально-производственных запасов собственными силами, в этой группе учитывают заготовительные расходы (материалы, заработная плата, отчисления от заработной платы, амортизация оборудования, участвующего в заготовлении).
Сумма затрат, формирующих фактическую себестоимость материально-производственных запасов принимаются к бухгалтерскому учету без входного НДС. Сумма затрат, формирующих фактическую себестоимость материально-производственных запасов должна быть документально подтверждена с соблюдением требований оформления необходимых документов в соответствии с законодательством. К таким документам относят: накладные; счета-фактуры; товарно-транспортные накладные; акты выполненных работ и др.
Фактическая себестоимость, по которой сырье и материалы приняты к учету, не подлежит изменению. За исключением операций, связанных с созданием резерва под снижение стоимости материальных ценностей, суммы которых отражаются на счете 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей», которые должны быть отражены в учетной политике организации [3].
Организация бухгалтерского учета материально-производственных запасов предусматривает решение ряда производственных задач предприятия и соблюдения основных требований, предъявляемых у чету, в том числе: по оценке таких активов, признании и отражении их стоимости на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Задачи и основные требования, предъявляемые к организации бухгалтерского учета материально-производственных запасов
|
Критерии учета |
Характеристика критериев |
|
Задачи учета материально-производственных запасов |
– формирование полной и достоверной информации о запасах материальных ценностей в организации; – обеспечение внутренних и внешних пользователей необходимой учетной информацией по движению ценностей; – устранение отрицательных фактов производственной деятельности организации; – поиск внутренних резервов снижения себестоимости производимой продукции в части материальных затрат с целью обеспечения финансовой устойчивости; – ускорение оборачиваемости материально-производственных запасов. |
|
Требования к учету материально-производственных запасов |
– сплошное, непрерывное и полное отражение наличия, поступления и выбытия сырья и материалов запасов; – организация количественного учета и оценка запасов материально-производственных запасов; – оперативность и своевременность бухгалтерского учета материально-производственных запасов; – достоверность формируемой информации по учету движения запасов; – сопоставимость данных синтетического учета информации аналитического учета на начало отчетного периода по поступлению, выбытию и остаткам; – соответствие данных складского и бухгалтерского учета; – сопоставимость данных по движению материальных запасов в разрезе подразделений организации. |
Материально-производственные запасы занимают наибольшую часть стоимости имущества производственного предприятия, а затраты материальных ресурсов в ряде отраслей составляют 90 и более процентов в себестоимости продукции, что требует усиления контроля за состоянием запасов и эффективным их использованием, оказывает существенное влияние на финансовые результаты, рентабельность предприятия и его финансовое положение.
Одним из направлений повышения эффективности использования материально-производственных запасов является внедрение ресурсосберегающих, малоотходных и безотходных технологий. В связи с чем, особое значение приобретает обоснованная оценка полноты собранных и использованных отходов, выявление фактов порчи, наличия брака, непроизводительных потерь, поскольку наличие таких фактов оказывает влияние на формирование себестоимости продукции, возмещение НДС за счет бюджетных средств и т.д. Таким образом, оценка состояния запасов сырья и материалов и их использование затрагивает все подсистемы бухгалтерского учета.
Оценка поступивших материалов может осуществляться, как по фактической себестоимости, так и по учетной цене. Учетные цены представляют собой цены по отдельным видам или однородным группам материалов. Учетные цены, как правило, организация определяет в начале текущего года, которые утверждаются приказом руководителя и могут служить как приложение к учетной политике организации. Изменение учетных цен в течении установленного срока (года), осуществляется в случае изменения ценовой политики организации. По поступившим в течение года материалам, фактическая себестоимость может отличаться от учетной цены.
Для отражения в системе бухгалтерского учета операций, связанных с движением материалов при использовании оценки по учетным ценам применяют следующие счета:
– Счет 10 «Материалы»,
– Счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»,
– Счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».
В случаях, когда учетной политикой организации предусмотрено использование счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», то в бухгалтерском учете поступившие материально-производственные запасы принимаются к учету по фактическим затратам и отражаются записью: Дебет счета 10 «Материалы» и Кредит счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 23 «Вспомогательные производства», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Отпуск материалов в производство осуществляется по учетным ценам и отражается записью: Дебет 20 «Основное производство» Кредит 10 «Материалы». В результате на счете 10 «Материалы» возникает разница между фактической себестоимостью материала, сформированной по дебету счета, и учетной ценой, отраженной по кредиту счета, которая списывается на счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» в зависимости от положительной или отрицательной разницы в оценке материалов.
Материалы необходимо принимать к бухгалтерскому учету в соответствующих единицах измерения, по которым установлена учетная цена. Если материальные ценности поступили в организацию в одной единице измерения, а отпущены со склада в другой оценке, то принятие к учету материалов и их отпуск необходимо отражать, как в первичных учетных документах, так и в регистрах бухгалтерского учета одновременно в двух единицах измерения. При этом осуществляется вначале запись количества материалов в единице измерения согласно документам поставщика по поступившим материальным ценностям, а рядом в скобках отражается количество материалов в единице измерения, принятой в организации.
Перевод материалов в другую единицу измерения может быть осуществлен, в случаях возникновения сложности отражения количества материалов, в двух единицах измерения. С этой целью предприятием составляется акт перевода материалов в другую единицу измерения, в котором указывается количество материалов в единице измерения, указанной в документах поставщика, в единице измерения, по которой материал будет отпускаться со склада организации, а также учетная цена в новой единице измерения [5].
Учетной политикой для учета материалов закрепляется положение о применении учетных цен. В том случае если применение учетных цен организацией не предусмотрено, то фактическая себестоимость материалов формируется непосредственно на счете 10 «Материалы» без учета НДС. Источниками поступления материалов в организацию могут быть: приобретение по договору дарения; поступление от учредителей; покупка у поставщиков, излишки, выявленные в ходе проведения инвентаризации, по договорам о совместной деятельности, изготовление организацией самостоятельно. Наиболее распространенным способом поступления является приобретение материально-производственных запасов за плату. При приобретении материалов за плату фактической себестоимостью признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и других возмещаемых налогов (п. 6 ПБУ 5/01, п. 16 Методических указаний по учету МПЗ) [3]. Не включаются в фактические затраты на приобретение МПЗ общехозяйственные и иные аналогичные расходы, за исключением случаев, когда они непосредственно связаны с их приобретением. Фактическая себестоимость материалов по состоянию на конец месяца определяется как сальдо конечное счета 10 «Материалы».
Направлением расходования материалов является их использование в производственной деятельности, т.е. в производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг. В процессе производства материалы используются по разным направлениям. Одни -полностью потребляются в производственном процессе (сырье и материалы), другие изменяют только свою форму (смазочные материалы, краски), третьи – входят в изделия без каких – либо внешних изменений (запасные части), четвертые – только способствуют изготовлению изделий.
Списание материалов на нужды производств осуществляется либо по фактической себестоимости, либо по учетной цене, в зависимости от варианта учета, т.е. применяются учетные цены или нет. Если в организации предусмотрено применение учетных цен, то в течение месяца материалы списываются на нужды производств по учетным ценам. При списании материалов по учетным ценам, возникают особенности списания отклонений в стоимости материалов. В данном случае рассчитываться доля отклонений фактической себестоимости от учетной цены. Расчет производится по среднему проценту.
Сумма отклонений, относящихся к израсходованным материалам =
= 
Учетная стоимость = Количество израсходованного материала*учетную стоимость за единицу
Для оценки фактической себестоимости израсходованных материалов в соотвествтвии с ПБУ 5/01 предусмотрено три способа их оценки:
– способ списания по себестоимости единицы материалов,
– способ средней себестоимости,
– способ списания себестоимости первых по времени поступления материалов (ФИФО).
Любой из указанных способов оценки израсходованных материалов закрепляется в учетной политике организации. Наиболее часто организациями используется второй метод – способ средней себестоимости. Выбытие материалов в бухгалтерском учете отражается по кредиту счета 10 «Материалы».
Аналитический учет МПЗ в организациях ведут по видам, сортам, маркам, артикулам. При этом на каждый объект аналитического учета (вид, сорт, марка) составляется приходный ордер. Данный документ является основанием для отражения материалов в синтетическом и аналитическом учете.