Целью данного прикладного научного исследования является определение методики отражения заемных и сберегательных операций в бухгалтерском учете кредитного потребительского кооператива в аспекте новой методологии согласно Положения Банка России «О Плане счетов бухгалтерского учета в некредитных финансовых организациях и порядке его применения» (по состоянию на 03.02.2015) (далее – Проект плана счетов для НФО) [5].
Объектом исследования выступают нормативные акты по организации и ведению бухгалтерского учета экономическими субъектами, в частности кредитными потребительскими кооперативами, на предмет проектирования корреспонденции счетов при отражении заемных и сберегательных операций в соответствии с методологией, изложенной в Проекте плана счетов для НФО.
Актуальность темы исследования обусловлена грядущими глобальными изменениями методологии бухгалтерского учета в кредитных потребительских кооперативах в соответствии с требованиями Банка России, являющегося в настоящее время органом, регулирующим ведение бухгалтерского учета в некредитных финансовых организациях.
Доминирующим поставщиком финансовых услуг населению в России был и остается банковский сектор, вместе с тем микрофинансовые услуги реализуются через микрофинансовые организации и кредитные кооперативы.
До недавнего времени регулирование рынка финансовых услуг, к участникам которого наряду с финансовыми компаниями, кредитными кооперативами и микрофинансовыми организациями, относятся страховые компании, бюро кредитных историй, и др., осуществляла Федеральная служба по финансовым рынкам (ФСФР). Однако с 1 сентября 2013 года, в соответствии с Федеральным законом от 23 июля 2013 г. № 251-ФЗ, функции регулятора рынка небанковского кредитования перешли от ликвидированной ФСФР к Центральному Банку и саморегулируемым организациям кредитных кооперативов.
На настоящий момент времени отсутствуют разработанные методические указания по ведению бухгалтерского учета в кредитных потребительских кооперативах, поэтому по вопросам организации и ведению бухгалтерского учета необходимо руководствоваться действующими законодательными и нормативными актами общими для всех организаций (кроме кредитных и бюджетных).
Экономический субъект обязан вести бухгалтерский учет в соответствии с положениями ч. 1 ст. 6 Закона № 402-ФЗ «О бухгалтерском учёте», если не установлено иное [1]. Так, ч. 4 ст. 6 Закона № 402-ФЗ предусматривает возможность применения упрощенных способов ведения бухгалтерского учета (включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность) для некоммерческих организаций (НКО). Однако, Федеральным законом от 04.11.2014 № 344-ФЗ статья 6 Закона № 402-ФЗ «О бухгалтерском учёте» дополнена частью 5, в которой представлен перечень организаций, не имеющих права применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность. В список таких организаций отнесены также кредитные потребительские кооперативы (включая сельскохозяйственные кредитные потребительские кооперативы) [1].
Отсюда следует вывод об обязанности ведения бухгалтерского учета кредитными потребительскими кооперативами в общеустановленном порядке.
По общим правилам бухгалтерский учёт ведётся в соответствии с требованиями Федерального Закона № 402-ФЗ «О бухгалтерском учёте» и Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н с использованием Плана счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организаций, утверждённым приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. №94н (далее – План счетов № 94н) [4].
Привлечение личных сбережений (займов) пайщиков с выплатой им компенсации за использование их личных денежных средств является основным видом уставной деятельности КПК. Личные сбережения принимаются в соответствии с Положением о порядке и об условиях привлечения денежных средств членов кредитного потребительского кооператива путем заключения с пайщиком договора передачи личных сбережений
Задолженность по полученным от пайщика личным сбережениям (займам) учитывается кооперативом в соответствии с условиями договора на внесении личных сбережений (займов), в сумме фактически поступивших денежных средств, предусмотренной договором. Аналогично учитывается и задолженность по полученным займам и кредитам от сторонних организаций.
Сберегательные взносы членов кооператива передаются кооперативу на некоторое время, но при этом остаются собственностью члена кооператива. С позиции бухгалтерского учета, внесенные в кооператив личные сбережения пайщиков, представляют собой обязательства кооператива перед пайщиком. Соответственно бухгалтерский учет полученных займов и кредитов в КПК организуется на счетах 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» в разрезе субсчетов.
К счету 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» могут быть открыты следующие субсчета: 66.01 «Краткосрочные кредиты», 66.02 «Проценты по краткосрочным кредитам», 66.03 «Краткосрочные полученные личные сбережения (займы)», 66.04 «Проценты по краткосрочным полученным сбережениям (займам)». К счету 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» открыты следующие субсчета: 67.01 «Долгосрочные кредиты», 67.02 «Проценты по долгосрочным кредитам», 67.03 «Долгосрочные полученные личные сбережения (займы)», 67.04 «Проценты по долгосрочным полученным сбережениям (займам)».
При получении личных сбережений (займа) от пайщика кооператива открывается документ «Карточка сберегателя». Учет сберегательных взносов пайщиков и расчетов по ним в КПК отражаются следующими проводками, представленными в табл. 1.
Уставная деятельность КПК заключается в размещении в займы членам кооператива средств, полученных по договорам займа (передачи личных сбережений) от членов кооператива. В КПК операции по выдаче и возврату займов пайщикам и начислению по ним процентов отражаются следующими бухгалтерскими записями, представленными в табл. 2.
Таблица 1
Учет в КПК сберегательных взносов пайщиков и расчетов по ним
|
Содержание операции |
Корреспондирующие счета |
|
|
Дебет |
Кредит |
|
|
Приняты личные сбережения от члена кооператива |
50 «Касса» 51 «Расчетные счета» |
66.03 «Краткосрочные полученные личные сбережения (займы)» 67.03 «Долгосрочные полученные личные сбережения (займы)» |
|
Начислены проценты на сбережения |
91.02 «Прочие расходы» |
66.04 «Проценты по краткосрочным полученным сбережениям (займам)» 67.04 «Проценты по долгосрочным полученным сбережениям (займам)» |
|
Удержан налог на доходы с физических лиц |
66.04, (67.04) |
68.01 «Налог на доходы физических лиц» |
|
Выплачены проценты по договору личного сбережения |
66.04, (67.04) |
50, 51 |
|
Выплачена сумма основного долга по договору личного сбережения |
66.03, 67.03 |
50, 51 |
Таблица 2
Бухгалтерский учет в КПК операций по выдаче и возврату займов и начислению по ним процентов
|
Содержание операции |
Корреспондирующие счета |
|
|
Дебет |
Кредит |
|
|
Предоставление займа пайщикам |
58.03.1 «Краткосрочные займы выданные» 58.03.4 «Долгосрочные займы выданные» |
50 «Касса» 51 «Расчетные счета» |
|
Начисление процентов по займу |
58.03.2 «Проценты по выданным краткосрочным займам» 58.03.5 «Проценты по выданным долгосрочным займам» |
91.01 «Прочие доходы» |
|
Поступление денежных средств в погашение основной суммы долга |
50 «Касса» 51 «Расчетные счета» |
58.03.1 «Краткосрочные займы выданные» 58.03.4 «Долгосрочные займы выданные» |
|
Поступление денежных средств в погашение процентов по займу |
50 «Касса» 51 «Расчетные счета» |
58.03.2 «Проценты по выданным краткосрочным займам» 58.03.5 «Проценты по выданным долгосрочным займам» |
Займы членам кооператива предоставляются в соответствии с Положением о порядке предоставления займов членам кредитного потребительского кооператива на основании договора займа. В КПК бухгалтерский учет займов, предоставленных пайщикам, организуется на счете 58.03 «Предоставленные займы» в разрезе следующих субсчетов: 8.03.1 «Краткосрочные займы выданные»; 58.03.2 «Проценты по выданным краткосрочным займам»; 58.03.3 «Пени по выданным краткосрочным займам»; 58.03.4 «Долгосрочные займы выданные»; 58.03.5 «Проценты по выданным долгосрочным займам»; 58.03.6 «Пени по выданным долгосрочным займам».
Основная сумма долга по выданному займу учитывается в соответствии с условиями договора займа в сумме фактически выданных денежных средств. Проценты по выданным займам начисляются за каждый истекший период в соответствии с условиями договора и формируют доход от основной деятельности кооператива того периода, в котором они начислены.
В соответствии с Информацией Банка России от 6 февраля 2015 г. «О начале применения плана счетов бухгалтерского учета и отраслевых стандартов бухгалтерского учета для некредитных финансовых организаций» План счетов для НФО для кредитных потребительских кооперативов вступит в силу с 01.01.2018 года [6].
Проведенное в рамках данной работы исследование структуры Плана счетов для НФО с точки зрения функционального предназначения счетов первого и второго порядка позволило определить в составе Плана счетов для НФО балансовые счета, предназначенные для учета сберегательных и заемных операций в кредитных потребительских кооперативах и установить их взаимозаменяемость со счетами Плана счетов № 94н [4]. Сопоставимость счетов представлена в табл. 3.
По нашему мнению корреспонденция счетов по учету заемных и сберегательных операций в соответствии с Планом счетов для НФО будет иметь вид, представленный в табл. 4 (без отражения движения денежных средств). Здесь же, в графе «содержание операции» справочно указана применяемая в настоящее время корреспонденция счетов согласно Плану счетов № 94н.
Таблица 3
Взаимозаменяемость счетов, применяемых в КПК согласно Плану счетов № 94н и Плану счетов для НФО
|
Код и наименование счета по Плану счетов, утв. Приказом Минфина № 94н |
Код и наименование счета по Проекту Плана счетов для НФО |
|
86 «Целевое финансирование» |
110 «Целевое финансирование некоммерческих организаций» |
|
50 «Касса» |
202 Денежные средства – 20202 «Касса организаций» |
|
51 «Расчетные счета» |
205 «Расчетные счета в кредитных организациях и банках-нерезидентах» – 20501 «Расчетные счета в кредитных организациях» |
|
66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» – 66.03 «Краткосрочные полученные личные сбережения (займы)», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» – 67.03 «Долгосрочные полученные личные сбережения (займы)» |
423 «Прочие привлеченные средства физических лиц» – 42316 «Прочие привлеченные средства физических лиц»; |
|
66.04 «Проценты по краткосрочным полученным сбережениям (займам)», 67.04 «Проценты по долгосрочным полученным сбережениям (займам)» |
42317 «Начисленные проценты (к уплате) по прочим привлеченным средствам» |
|
91 «Прочие доходы и расходы» |
42318 «Начисленные расходы, связанные с привлечением средств физических лиц», 42319 «Расчеты по расходам, связанным с привлечением средств физических лиц» |
|
58.03 «Предоставленные займы» 58.03.1 «Краткосрочные займы выданные» 58.03.4 «Долгосрочные займы выданные» |
486 «Займы, выданные физическим лицам» – 48601 «Займы, выданные физическим лицам» |
|
58.03.2 «Проценты по выданным краткосрочным займам» 58.03.5 «Проценты по выданным долгосрочным займам» |
48602 «Начисленные проценты по займам, выданным физическим лицам» |
|
75 «Расчеты с учредителями» субсчет 75.01 «Расчеты с пайщиками по взносам в Паевой фонд» |
603 «Расчеты с дебиторами и кредиторами» – 60320 «Расчеты с акционерами, участниками, пайщиками» (П), 60330 «Расчеты с акционерами, участниками, пайщиками» (А) |
|
80 «Уставный капитал» субсчет «Паевой фонд» |
622 «Паевой фонд» 62201 «Обязательные паевые взносы», 62202 «Добровольные паевые взносы», |
|
80 «Уставный капитал» субсчет «Паевой фонд» субсчет третьего порядка «Начисления на паевой фонд» |
62203 «Начисления на обязательные паевые взносы», 62204 «Начисления на добровольные паевые взносы» |
|
91 «Прочие доходы и расходы» |
710 «Процентные доходы» (П) – субсчет второго порядка № 71001 «Процентные доходы» |
|
91 «Прочие доходы и расходы» |
711 «Процентные расходы» – 71101 «Процентные расходы» |
Таблица 4
Проект автора по корреспонденции счетов для учета заемных и сберегательных операций по Плану счетов для НФО
|
Содержание операции |
Корреспондирующие счета |
|
|
Дебет |
Кредит |
|
|
Приняты личные сбережения от члена кооператива [Дт 50,51 Кт 66.03, 67.03] |
20202 «Касса организаций» 20501 «Расчетные счета в кредитных организациях» |
42316 «Прочие привлеченные средства физических лиц» |
|
Начислены проценты на сбережения пайщиков [Дт 91.02 Кт 66.04, 67.04] |
42318 «Начисленные расходы, связанные с привлечением средств физических лиц» |
42319 «Расчеты по расходам, связанным с привлечением средств физических лиц» |
|
71101 «Процентные расходы» |
42317 «Начисленные проценты (к уплате) по прочим привлеченным средствам» |
|
|
Начислен обязательный паевой взнос [Дт 75.01 Кт 80.10.1] |
60330 «Расчеты с акционерами, участниками, пайщиками» (А) |
62201 «Обязательные паевые взносы» |
|
Произведены начисления на паевые взносы [Дт 84.01 Кт 80.10.3] |
70801 «Прибыль прошлого года» |
62203 «Начисления на обязательные паевые взносы» |
|
Начисления на паевые взносы по решению Общего собрания отнесены на выплату членам кооператива [Дт 80.10.3 Кт 75.02] |
62203 «Начисления на обязательные паевые взносы» |
60320 «Расчеты с акционерами, участниками, пайщиками» (П) |
|
Предоставление займа пайщикам [Дт 58.03.1 Кт 50,51] |
48601 «Займы, выданные физическим лицам» |
20202 «Касса организаций» 20501 «Расчетные счета в кредитных организациях» |
|
Начисление процентов по займу [Дт 58.03.2 Кт 91.01] |
48602 «Начисленные проценты по займам, выданным физическим лицам» |
71001 «Процентные доходы» |
Особенностью и отличием Плана счетов для НФО от Плана счетов № 94н, по нашему мнению, является следующее:
– выделение отдельного специального балансового счета для учета паевых вносов – «Паевой фонд»;
– выделение отдельного балансового счета для учета сбережений пайщиков – «Прочие привлеченные средства физических лиц»;
– выделение отдельного балансового счета для учета предоставляемых кооперативами займов своим пайщикам – «Займы, выданные физическим лицам»;
– методология отражения фактов хозяйственной деятельности соответствует Положению Банка России от 16 июля 2012 г. № 385-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации»;
– использование трехзначных кодов балансовых счетов;
– применение для отражения фактов хозяйственной деятельности субсчетов второго порядка, раскрывающих более полно информацию об операции и предоставляющих возможность для осуществления внутреннего контроля.
Таким образом, в результате исследования, на примере учета заемных и сберегательных операций, в работе был сделан вывод о том, что применяемая в настоящее время система учета кредитного потребительского кооператива изменится кардинальным образом, поскольку кредитные потребительские кооперативы обязаны будут применять банковскую систему учета, коренным образом отличающуюся от других систем учета коммерческих и некоммерческих организаций.
По нашему мнению, с чем более ранней даты начнется в КПК подготовка к переходу на План счетов для НФО, тем более безболезненной для сотрудников окажется неизбежная в данном случае процедура этого перехода.